Финансовые инвестиции: отражаем в бухгалтерском учете Часть 3 Лига 2009-09-27

Финансовые инвестиции: отражаем в бухгалтерском учете
(часть 3)

Бухгалтер&Закон 21.09.2009 – 27.09.2009, № 17 (17)

Оценка и учет ДФИспс¹ по методу участия в капитале 

Как указано в п. 4 П(С)БУ 3, метод участия в капитале – это метод учета инвестиций, согласно которому балансовая стоимость инвестиций соответственно увеличивается или уменьшается на сумму увеличения или уменьшения части инвестора в собственном капитале объекта инвестирования.

Этот метод учета ДФИспс не используется в случае, если такие инвестиции оцениваются и учитываются на дату баланса у инвестора по справедливой стоимости. Критерии оценки и учета таких ДФИ приведены в статье «Финансовые инвестиции: отражаем в бухгалтерском учете, см. «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» 14.09.2009 – 20.09.2009, № 16 (16).

Более того, по методу участия в капитале фактически осуществляется оценка и учет на дату баланса только ДФИспс в ассоциированные и дочерние (в финансовых отчетах материнской компании) предприятия, а также в совместную деятельность с созданием юрлица.

____________
¹ Долгосрочные финансовые инвестиции, предоставляющие право собственности инвестору (далее – ДФИспс)

Правила использования метода участия в капитале установлены П(С)БУ 12.

1. Оценка и учет финансовых инвестиций осуществляется по каждой из них.

2. Балансовая стоимость ДФИспс:

– увеличивается (уменьшается) на сумму, являющуюся частью инвестора в чистой прибыли (убытке) объекта инвестирования за отчетный период, с отнесением этой суммы в состав дохода (потерь) от участия в капитале. Одновременно балансовая стоимость указанных инвестиций уменьшается на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования;

– увеличивается (уменьшается) на часть инвестора в сумме изменения общей величины собственного капитала объекта инвестирования за отчетный период (кроме изменений за счет чистой прибыли (убытка) с отнесением (исключением) этой суммы к прочему дополнительному капиталу инвестора или к дополнительно вложенному капиталу (если изменение величины собственного капитала объекта инвестирования возникло вследствие размещения (выкупа) акций (частей), что привело к возникновению (уменьшению) эмиссионного дохода объекта инвестирования)).

Отметим, что если сумма уменьшения части капитала инвестора в сумме изменения общей величины собственного капитала объекта инвестирования (кроме изменений за счет чистого убытка) больше прочего дополнительного капитала или дополнительно вложенного капитала инвестора (если уменьшение величины собственного капитала объекта инвестирования возникло вследствие выкупа акций (частей), что привело к уменьшению эмиссионного дохода объекта инвестирования), то на такую разницу уменьшается (увеличивается) нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

3. Балансовая стоимость ДФИспс в ассоциированное предприятие уменьшается на сумму уменьшения полезности инвестиции и уменьшается (увеличивается) на сумму амортизации разницы между себестоимостью финансовой инвестиции в ассоциированное предприятие и частью инвестора в балансовой стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств на дату приобретения. Амортизация суммы такой разницы осуществляется в порядке, определенном П(С)БУ 19.

Уменьшение балансовой стоимости ДФИспс отражается в бухучете только на сумму, которая не приводит к отрицательному значению стоимости указанных инвестиций. Те же финансовые инвестиции, которые вследствие уменьшения их балансовой стоимости достигают нулевого значения, отражаются в бухучете в составе финансовых инвестиций по нулевой стоимости.

При учете ДФИспс по методу участия в капитале также необходимо помнить о нормах п. 13 и п. 14 П(С)БУ 12.

Обращаем внимание, что контрольный участник совместного предприятия прекращает учет ДФИспс по методу участия в капитале с последнего дня месяца, в котором он перестает осуществлять совместный контроль за совместным предприятием или существенно влиять на его деятельность.

ДФИспс учитываются по методу участия в капитале на последний день месяца, в котором объект инвестирования соответствует определению ассоциированного или дочернего предприятия (п. 18 П(С)БУ 12). Другими словами, использование метода участия в капитале для учета финансовых инвестиций прекращается с последнего дня месяца, в котором объект инвестирования не соответствует критериям ассоциированного или дочернего предприятия.

Таким образом, общая концепция рассматриваемого метода заключается в том, что пропорциональная часть прибыли (убытка) отчетного периода объекта инвестирования увеличивает (уменьшает) сумму инвестиций у инвестора. Объявленные же объектом инвестирования дивиденды признаются инвестором и уменьшают общую сумму инвестиций.

Рассмотрим пример учета ДФИспс на дату баланса по методу участия в капитале.

Пример.

Предприятие А приобрело акции предприятия Б (см. таблицу 1). Других изменений в капитале предприятия Б, кроме этого, в течение 2008 г. не было. Предприятия не осуществляли между собой каких-либо других операций, включая операции относительно поставки товаров, работ, услуг.

Таблица 1. Приобретение ДФИспс

По данным этого примера предприятию А нужно учитывать ДФИ в акции предприятия Б по методу участия в капитале, ведь оно имеет существенное влияние на объект инвестирования (40 % акций с правом голоса, которыми владеет предприятие А). Порядок отражения операций приведен в таблице 2.

Таблица 2. Бухгалтерский учет ДФИ по методу участия в капитале

Как видим, балансовая стоимость ДФИспс предприятия А (инвестор) равняется 1776000 грн. (1200000 (Дт 141) + 640000 (Дт 141) – 64000 (Кт 141)).

В данном случае использован, в частности, субсчет 721 «Доход от инвестиций в ассоциированные предприятия» счета 72 «Доход от участия в капитале», на котором обобщается информация о доходах, связанных с увеличением части инвестора в чистых активах объекта инвестирования вследствие получения ассоциированными предприятиями прибыли.

Счет 72 также имеет следующие субсчета:

– 722 «Доход от совместной деятельности», на котором обобщается информация о доходах, связанных с увеличением части инвестора в чистых активах объекта инвестирования вследствие получения совместными предприятиями прибыли;

– 723 «Доход от инвестиций в дочерние предприятия», на котором обобщается информация о доходах, связанных с увеличением части инвестора в чистых активах объекта инвестирования вследствие получения дочерними предприятиями прибыли.

По кредиту счета 72 отражается увеличение (получение) дохода, по дебету – списание в порядке закрытия на счет 79. Аналитический учет доходов от участия в капитале ведется по каждому объекту инвестирования и по другим определенным предприятием признакам.

В соответствии с требованиями Инструкции № 291, потери от уменьшения стоимости инвестиций, учет которых ведется по методу участия в капитале, возникающие в процессе инвестиционной деятельности, учитываются на счете 96 «Потери от участия в капитале».

По дебету этого счета отражается сумма признанных потерь, по кредиту – списание на счет 79. Счет 96 имеет субсчет 961 «Потери от инвестиций в ассоциированные предприятия», 962 «Потери от совместной деятельности» и 963 «Потери от инвестиций в дочерние предприятия»: на них ведется учет потерь, связанных с уменьшением части инвестора в чистых активах объекта инвестирования вследствие получения убытков, соответственно, ассоциированными, совместными и дочерними предприятиями.

автор: Евгений Губа, консультант
по налогообложению
и бухгалтерскому учету

Правовой глоссарий:

1. П(С)БУ 12 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 26.04.2000 г. № 91.

2. П(С)БУ 19 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 07.07.99 г. № 163.

3. Инструкция № 291 – Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.