Финансовая помощь от юридического лица: оформление и учет

1. Юридическая сущность понятия «возвратная финансовая помощь»

В первую очередь необходимо разобраться, какие же услуги можно отнести к финансовой помощи.

Четкое определение понятия «финансовая помощь» содержится в п. 1.22.2 Закона о прибыли:

«1.22.2. Возвратная финансовая помощь – это сумма средств, переданная налогоплательщику в пользование на определенный срок согласно договорам, которые не предусматривают начисления процентов или предоставления других видов компенсаций в качестве платы за пользование такими средствами».

Но, как известно, налоговое законодательство следует применять только для целей налогообложения, а правовую природу данного понятия стоит поискать в гражданском законодательстве. Тем более что Закон о прибыли не указывает, согласно каким именно договорам налогоплательщик имеет право передать денежные средства.

Определения договора финансовой помощи в ГКУ или каком-либо другом акте гражданского законодательства нет. Но в ГКУ есть следующие понятия.

1. Договор займа (ст. 1046 ГКУ):

«По договору займа одна сторона (заимодатель) передает в собственность второй стороне (заемщику) денежные средства или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодателю такую же сумму денежных средств (сумму займа) или такое же количество вещей того же рода и такого же качества».

2. Кредитный договор (ст. 1054 ГКУ):

«По кредитному договору банк или другое финансовое учреждение (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, установленных договором, а заемщик обязуется возвратить кредит и уплатить проценты».

Согласно п. 1 ст. 1048 ГКУ по договору займа кредитор имеет право на получение от заемщика процентов от суммы займа, если другое не установлено договором или законом. А по кредитному договору заемщик обязуется уплатить проценты.

Обязательное условие уплаты процентов при заключении кредитного договора содержится также в п. 1.11 ст. 1 Закона о прибыли:

кредит – средства и материальные ценности, которые предоставляются резидентами или нерезидентами в пользование юридическим или физическим лицам на определенный срок и под процент.

А согласно п. 3 ч. 1 ст. 1 Закона № 2664:

финансовый кредит – средства, которые предоставляются в заем юридическому или физическому лицу на определенный срок и под процент.

Поэтому приходим к выводу, что финансовая помощь на возвратной основе при условии неначисления процентов не может считаться кредитом, так как не предусматривает получения процентов. Следовательно, финансовая помощь предоставляется согласно договорам займа.

Этого же мнения придерживается и Верховный Суд Украины в постановлении от 13.04.2004 г. № 25/356: договор о возвратной финансовой помощи является договором займа.

Почему же так важно правильно определить правовую природу финансовой помощи?

Согласно ст. 4 Закона № 2664 предоставление средств в заем относится к финансовым услугам. В соответствии с ч. 1 ст. 5 Закона № 2664 по общему правилу финансовые услуги предоставляются финансовыми учреждениями. Но ч. 4 ст. 5 Закона № 2664 установлено исключение:

«Возможность и порядок предоставления отдельных финансовых услуг юридическими лицами, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, определяются законами и нормативно-правовыми актами государственных органов, осуществляющих регулирование деятельности финансовых учреждений и рынков финансовых услуг, изданными в пределах их компетенции».

Таким нормативно-правовым актом является Распоряжение № 5555, которое определяет, что юридические лица – субъекты хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, предоставляют финансовые услуги по предоставлению средств в заем (за исключением на условиях финансового кредита).

Вот как раз для того, чтобы не попасть под действие ч. 1 ст. 5 Закона № 2664, мы и определили юридический статус финансовой помощи как займа.

2. Правила оформления

Для того чтобы ни у кого не возникало никаких сомнений, что ваша финансовая помощь относится именно к займу, необходимо составить договор строго в соответствии с требованиями параграфа 1 главы 71 ГКУ.

Укажем основные из них.

1. Форма договора займа – письменная. Для юридических лиц – независимо от суммы.

2. В договоре необходимо указать, что он является беспроцентным, чтобы подчеркнуть отличие между займом и кредитом.

3. Порядок и сроки возврата займа определяются договором. Эти условия являются необходимыми для того, чтобы доказать, что финансовая помощь является возвратной.

4. При беспроцентном займе вполне допустим досрочный возврат суммы долга (ч. 2 ст. 1049 ГКУ). Такой заем не приносит дохода заимодавцу, и последний заинтересован в скорейшем погашении обязательства. А вот процентный заем, судя по всему, может быть возвращен только с согласия заимодавца. Это, в принципе, разумно, поскольку сокращение срока договора уменьшит его доходы.

3. Налоговый учет предоставления финансовой помощи

Налогообложение возвратной финансовой помощи осуществляется в соответствии с пп. 4.1.6 Закона о прибыли и Разъяснением № 26.

Согласно требованиям Закона о прибыли и п. 2 раздела II Разъяснения № 26 налоговые обязательства любого лица, которое предоставило возвратную финансовую помощь, не изменяются. Это означает, что при предоставлении финансовой помощи валовые расходы (далее – ВР) у заимодавца не увеличиваются, а валовой доход (далее – ВД) при обратном получении тоже будет неизменным.

Причем независимо от того, в каком налоговом периоде финансовая помощь возвращается.

А вот порядок налогообложения у получателя финансовой помощи будет зависеть от налогового статуса заимодавца.

Рассмотрим основные моменты налогообложения данной операции.

1. Сумма (часть суммы) финансовой помощи, которая возвращена получателем на конец отчетного периода лицу, которое ее предоставило, не учитывается у ее получателя при определении налоговых обязательств такого отчетного периода. Проще говоря, если финансовую помощь взяли и вернули в одном отчетном периоде, то никаких налоговых последствий ни у заимодателя, ни у получателя не будет, независимо от того, какой у них налоговый статус.

2. Сумма (часть суммы) финансовой помощи, не возвращенная получателем на конец отчетного периода, отражается следующим образом.

Если помощь предоставлена плательщиком налога на прибыль на общих основаниях (по ставкам, указанным в п. 7.2 или ст. 10 Закона о прибыли), то ВД возникает, но только на сумму процентов, условно начисленных на сумму невозвращенной на конец отчетного периода финансовой помощи.

Условно начисленные проценты установлены в размере учетной ставки НБУ, рассчитанной за каждый день фактического использования возвратной финансовой помощи (пп. 1.22.1, пп. 4.1.6 Закона о прибыли, п. 4.1 раздела II Разъяснения № 26).

При предоставлении в отчетном периоде финансовой помощи лицами, которые не являются плательщиками налога на прибыль (в т. ч. нерезидентами), или теми, которые имеют льготы по этому налогу (в т. ч. теми, которые применяют ставки налога на прибыль ниже 25 %), налоговые последствия будут следующими:

– суммы финансовой помощи, не возвращенные на конец отчетного периода, включаются в состав ВД. Если в следующих налоговых периодах получатель возвращает целиком или частично финансовую помощь, раньше включенную в ВД, то сумма возвращения увеличивает сумму ВР налогового периода, в котором состоялось возвращение. При этом ВД на сумму условно начисленных процентов не увеличиваются.

В связи с этим Разъяснение № 26 рекомендует включать в договоры по предоставлению возвратной финансовой помощи информацию о налоговом статусе заимодателя.

Для наглядности представим вышеизложенную информацию в виде таблицы 1.

Таблица 1

____________
¹ Условные проценты начисляются и включаются в ВД отчетного периода, если сумма (часть суммы) помощи не возвращена до конца отчетного периода.

Условные проценты начисляются следующим образом.

Сумму не возвращенной на конец отчетного периода возвратной финансовой помощи умножают на фактическое количество календарных дней использования и на учетную ставку НБУ и делят на 365 дней.

Если в течение отчетного периода учетная ставка НБУ изменялась, то необходимо рассчитывать условные проценты отдельно по каждой учетной ставке.

Пример.

01.03.2009 г. предприятие получило финансовую помощь на возвратной основе от плательщика налога на прибыль на общих основаниях в сумме 15000 гривен на срок 1 год.

01.04.2009 г. 10000 гривен было возвращено заимодателю.

Остаток в сумме 5000 гривен был возвращен 20.06.2009 г.

Учетная ставка НБУ на 01.03.2009 г. – 12 %, с 15.06.2009 г. – 11 %.

Условные проценты рассчитываются следующим образом:

Декларация за I квартал 2009 года: (15000,00 грн. x 31 дн. x 12 %) / 365 дн. = 152,88 грн.

Декларация за II квартал 2009 года: (5000 грн. x 44 дн. х 12 % + 5000 грн. x 5 дн. x 11 %) / 365 дн. = 79,86 грн.

Суммы 152,88 грн. и 79,86 грн. будут отражены в строке 01.6 Декларации по прибыли предприятий.

4. Бухгалтерский учет предоставления финансовой помощи

Рассмотрим бухгалтерский учет операций на примере (см. таблицу 2).

Предприятие «Иванов» (плательщик налога на прибыль на общих основаниях) предоставило предприятию «Петров» согласно договору с 01.03.2009 года финансовую помощь на возвратной основе в сумме 15000,00 грн.

Рассмотрим отражение в учете указанной операции на каждом предприятии при условии, что финансовая помощь:

1) сумма 10000,00 грн. возвращена предприятием «Петров» 01.04.2009 г.;

2) сумма 5000,00 грн. возвращена 20.06.2009 г.

Таблица 2

____________
² В бухгалтерском учете сумма условно начисленных процентов не отражается (см. письмо Министерства финансов Украины от 14.11.2003 г. № 31-04200-30-25/5432).

Теперь рассмотрим тот же пример, но при условии, что заимодатель – плательщик единого налога (см. таблицу 3).

Таблица 3

автор: Ольга Костина, консультант
по бухгалтерскому учету
и налогообложению

Правовой глоссарий:

1. ГКУ – Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

2. Закон о прибыли – Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

3. Закон № 2664 – Закон Украины «О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг» от 12.07.2001 г. № 2664-III.

4. Распоряжение № 5555 – распоряжение Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг «О возможности предоставления юридическими лицами – субъектами хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, финансовых услуг по предоставлению средств в заем и предоставление поручительств» от 31.03.2006 г. № 5555.

5. Разъяснение № 26 – Обобщающее налоговое разъяснение относительно применения подпункта 4.1.6 пункта 4.1 статьи 4 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» относительно отражения в налоговом учете операций по получению и возвращению сумм возвратной финансовой помощи (займа), утвержденное приказом ГНАУ от 24.01.2003 г. № 26.